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Información y Ejemplo de IFRS 16

Información y Ejemplo de IFRS 16

La Contabilidad de Operaciones de Venta con Arrendamiento Posterior.


IFRS 16 realiza cambios significativos en la contabilidad de las operaciones de venta con arrendamiento posterior. Una transacción de venta con arrendamiento posterior es aquella en la que una entidad (el vendedor-arrendatario) transfiere un activo para su consideración a otra entidad (el comprador-arrendador) y acto seguido le arrienda ese activo al comprador-arrendador.


Una transacción de venta con arrendamiento posterior es una forma popular para que las entidades obtengan financiamiento a largo plazo de propiedades sustanciales, plantas y equipos, como terrenos y edificios.


IAS 17 cubrió la contabilidad de operaciones de venta con arrendamiento posterior con considerable detalle, pero solo desde la perspectiva del vendedor-arrendatario.


Como IFRS 16 ha retirado los conceptos de arrendamientos operativos/puros y financieros de la contabilidad del arrendatario, los requisitos contables que el vendedor-arrendatario debe aplicar a una venta y arrendamiento son más directos. Además, IFRS 16 también proporciona una visión general de los requisitos contables para los compradores-arrendadores.


Cuando un vendedor-arrendatario ha realizado una transacción de venta con arrendamiento posterior con un comprador-arrendador, tanto el vendedor-arrendatario como el comprador-arrendador deben determinar primero si la transferencia califica como una venta. Esta determinación se basa en los requisitos para satisfacer una obligación de desempeño en la sección “Ingresos de contratos con clientes” de IFRS 15.


El tratamiento contable variará dependiendo de si la transferencia califica o no como una venta. Esto se describe más abajo.


La transferencia del activo es una venta


Si la transferencia califica como una venta y la transacción se realiza en términos de mercado, el vendedor-arrendatario divide el importe en libros anterior del activo subyacente en:

  • un activo por derecho de uso que surge del arrendamiento, y
  • los derechos sobre el activo subyacente retenidos por el comprador-arrendador al final del arrendamiento.


El vendedor-arrendatario reconoce una parte de la ganancia o pérdida total en la venta. La cantidad reconocida se calcula dividiendo la ganancia o pérdida total en:

  • una cantidad no reconocida relacionada con los derechos retenidos por el vendedor-arrendatario, y
  • una cantidad reconocida relacionada con los derechos del comprador-arrendador en el activo subyacente al final del arrendamiento.


El arrendamiento posterior en sí mismo se contabiliza según el modelo contable del arrendatario.


El comprador-arrendador contabiliza la compra de acuerdo con las normas aplicables (por ejemplo, “Propiedad, planta y equipo” de la IAS 16 si el activo es una propiedad, planta o equipo o “Propiedad de inversión” de la IAS 40 si la propiedad es una propiedad de inversión). El arrendamiento se contabiliza como un arrendamiento financiero o un arrendamiento operativo/puro utilizando los requisitos contables del arrendador según IFRS 16.


Se requieren ajustes si la contraprestación por la venta no es de un valor razonable y/o los pagos por el arrendamiento no son a precios de mercado. Estos ajustes dan como resultado el reconocimiento de:

  • un pre-pago para reflejar los términos por debajo del mercado
  • financiamiento adicional proporcionado por el comprador-arrendador al vendedor-arrendatario para reflejar los términos por encima del mercado.


Ejemplo 1 – Venta y arrendamiento

VendeSa vende un edificio a CompraSA por un monto de US$1,800,000, que es su valor razonable en esa fecha. El valor en libros anterior del edificio es de US$1,000,000. Al mismo tiempo, VendeSa entra en un contrato de arrendamiento con CompraSA que transmite el derecho a usar el edificio durante 18 años. Los pagos anuales son de US$120.000 pagaderos al final de cada año, que está a la tasa de mercado. La transferencia califica como una venta basada en la guía sobre el cumplimiento de una obligación de desempeño de IFRS 15.


La tasa implícita en el arrendamiento es de 4.5%, que es fácilmente determinable por VendeSa.


Análisis

VendeSa

El valor presente de los pagos anuales (18 pagos de US$120,000 con un descuento del 4.5%) es de US$1,459,200.


VendeSa mide el activo por derecho de uso retenido a través del contrato de arrendamiento como una proporción del valor en libros anterior del edificio. Esto se calcula como: US$1,000,000 (valor en libros anterior) x [US$1,459,200 (Valor Presente de pagos de arrendamiento) / US$1,800,000 (valor razonable de la construcción)]. El activo por derecho de uso calculado de esta manera es US$810,667.


VendeSa reconoce una parte de la ganancia total en la venta, en la medida en que se relaciona con los derechos retenidos en el activo subyacente por CompraSa al final del arrendamiento. La ganancia total en la venta del edificio es de US$800,000 (US$1,800,000 – US$1,000,000). Este total se divide en:

  • la parte relacionada con los derechos de uso del edificio retenido por VendeSa, calculada como US$800,000 x [US$1,459,200 / US$1,800,000] que es de US$648,533; y
  • la parte relacionada con los derechos de CompraSA en el activo subyacente al final del arrendamiento, calculada como US$800,000 x [(US$1,800,000 – US$1,459,200) / US$1,800,000], que es $151.467.

En la fecha de inicio, las entradas contables de VendeSa son:

CompraSA

En la fecha de inicio, las entradas contables de CompraSA son:

CompraSA clasifica el arrendamiento como un arrendamiento operativo/puro, teniendo en cuenta, entre otras cosas, que el valor presente de los pagos del arrendamiento es 19% menor que el valor razonable del edificio. CompraSA cuenta para el contrato de arrendamiento en consecuencia.


La transferencia del activo no es una venta


Si la transferencia no califica como una venta, las partes la contabilizan como una transacción de financiamiento. Esto significa que:

  • El vendedor-arrendatario continúa reconociendo el activo en su balance general ya que no hay venta. El vendedor-arrendatario contabiliza los ingresos por la venta y el arrendamiento como un pasivo financiero de acuerdo con IFRS 9. Este acuerdo es similar a un préstamo garantizado sobre el activo subyacente, en otras palabras, una transacción financiera.
  • El comprador-arrendador no ha comprado el activo subyacente y, por lo tanto, no reconoce el activo transferido en su balance general. En su lugar, el comprador-arrendador contabiliza las cantidades pagadas al vendedor-arrendatario como un activo financiero de acuerdo con IFRS 9. Desde la perspectiva del comprador-arrendador, este acuerdo es una transacción financiera.


Transacciones de venta con arrendamiento posterior en la transición a IFRS 16


Cuando el acuerdo general de venta y arrendamiento se haya liquidado (es decir, el arrendamiento haya vencido) antes de la fecha de aplicación inicial de IFRS 16, no hay nada que considerar.


Sin embargo, aquellas transacciones que son importantes a considerar en la transición a IFRS 16, son aquellas transacciones de venta con arrendamiento posterior anteriores a la fecha de la aplicación inicial de IFRS 16 y que aún tienen saldos históricos que deben ser contabilizados hasta el final del período de arrendamiento.


Por lo tanto, al aplicar IFRS 16 por primera vez, una entidad deberá considerar los arrendamientos en curso, y los activos y pasivos que permanecen debido a transacciones históricas de venta y arrendamiento posterior contabilizadas según la IAS 17.


Las siguientes preguntas deben considerarse al determinar el tratamiento contable correcto en la transición a IFRS 16:


1.- ¿Las entidades reevalúan las transacciones de venta y arrendamiento posterior que surgen antes de la transición para evaluar si fueron una venta según IFRS 15?

La respuesta es no. El IASB ha dicho que las sentencias históricas sobre acuerdos de venta y arrendamiento anteriores no se vuelven a abrir.

IFRS 15 solo es aplicable cuando una transacción de venta y arrendamiento posterior ha ocurrido en o después de la fecha de aplicación inicial de IFRS 16.


2.- Desde la perspectiva del vendedor-arrendatario, ¿qué pasaría si una transacción fuera una venta y un arrendamiento financiero posterior conforme a IAS 17?

Cuando una transacción era una venta y un arrendamiento financiero posterior, la entidad continúa contabilizando el arrendamiento financiero como cualquier otro arrendamiento financiero en transición a IFRS 16.

Por ejemplo, el vendedor-arrendatario reflejará un activo por derecho de uso y un pasivo de arrendamiento.

Cualquier ganancia diferida que surja de la aplicación histórica de IAS 17 continúa amortizándose de acuerdo con IFRS 16.


3.- Desde la perspectiva del vendedor-arrendatario, ¿qué sucede si una transacción fue una venta y un arrendamiento operativo/puro posterior según IAS 17?

La entidad contabiliza el arrendamiento operativo/puro posterior como cualquier otro arrendamiento operativo/puro en transición a IFRS 16. El vendedor-arrendatario volverá a reflejar un activo por derecho de uso y un pasivo por arrendamiento.

Sin embargo, esta vez el vendedor-arrendatario ajusta el activo por derecho de uso para cualquier ganancia o pérdida diferida relacionada con términos fuera del mercado que permanecen en el balance inmediatamente antes de la fecha de aplicación inicial de IFRS 16.


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